L'istante - una società attiva nel settore delle assicurazioni dei crediti commerciali, cauzioni e recupero crediti - chiede al Fisco delucidazioni in merito alla possibilità di emettere, ai sensi dell'art. 26, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972 (''Decreto IVA''), note di variazione IVA in diminuzione in relazione ad un credito originariamente vantato da un proprio Assicurato nei confronti di un terzo soggetto responsabile e per il quale, all'esito di un procedimento di surrogazione ex art. 1916 c.c. (in qualità di soggetto surrogante), si sia verificato il mancato pagamento da parte del debitore ceduto (terzo responsabile) a causa di procedure concorsuali restate infruttuose.

 

Con la risposta n. 427/2023, l'Agenzia delle Entrate ricorda innanzitutto che l'art. 26 cit. disciplina le variazioni in diminuzione dell'imponibile e dell'imposta il cui esercizio, diversamente dalle variazioni in aumento previste dalla stessa norma, ha natura facoltativa ed è limitato alle ipotesi specificatamente previste.

Inoltre, nei casi di mancato pagamento del corrispettivo connesso a procedure concorsuali, secondo quanto disposto dal successivo comma 3-bis, «la disposizione di cui al comma 2[possibilità di emettere una nota di variazione in diminuzione, ndr] si applica anche in caso di mancato pagamento del corrispettivo, in tutto o in parte, da parte del cessionario o committente:

Da ultimo, con la risoluzione n. 120/2009 del Fisco, è stato precisato che «il recupero dell'imposta attraverso la nota di variazione ai sensi dell'articolo 26 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 presuppone sempre ''l'identità tra l'oggetto della fattura e della registrazione originaria, da un lato, e, dall'altro, l'oggetto della registrazione della variazione, in modo che esista corrispondenza tra i due atti contabili''».

 

Fatte queste premesse, può dirsi che la nota di variazione deve essere speculare alla fattura originaria e che deve permanere l'identità tra gli originari soggetti dell'operazione imponibile. Pertanto, nell'ipotesi di surroga dell'assicuratore, seppur civilisticamente «l'assicuratore che ha pagato l'indennità è surrogato, fino alla concorrenza dell'ammontare di essa, nei diritti dell'assicurato verso i terzi responsabili», dal punto di vista fiscale l'assicurato rimane l'unico soggetto legittimato ad emettere la nota di variazione in diminuzione, non avendo alcuna rilevanza la circostanza che, al momento della surroga, l'insinuazione al passivo dell'assicurato non sia ancora avvenuta.

 

Qualora il cliente insolvente sia assoggettato ad una procedura concorsuale, il cedente/prestatore può procedere, secondo il comma 3-bis cit., all'emissione della nota di variazione al momento dell'apertura della procedura stessa.